TEMARIO I

TEMA 1.- EL HEHO IMPONIBLE DEL TRIBUTO. (DIMAS)

1. LAS PRESTACIONES TRIBUTARIAS


El Art. 17 de la Ley General Tributaria (LGT), en su punto primero define la
Relación jurídico-tributaria como “el conjunto de obligaciones y deberes, derechos y potestades originadas por la aplicación de los tributos”.

En este artículo se hace referencia a la estructura jurídica del tributo (tributo en sentido amplio). De esta relación jurídica pueden derivarse: obligación a cargo de los particulares, obligación a cargo de la Administración e imposición de sanciones.

Obligación a cargo de los particulares de las que se derivan prestaciones tributarias:

a) de carácter material.

Son prestaciones u obligaciones de pago, es decir, tienen por objeto el pago. Dentro de las mismas se distinguen varias obligaciones:

1.- Obligación tributaria principal (OTP). Es el tributo en sentido estricto. Es la obligación que “tiene por objeto el pago de la cuota tributaria” (Art. 19 LGT). La cuota tributaria se identifica con el tributo. Hay que ponerlo en relación con el art. 20 LGT, el hecho imponible, “el hecho imponible es el presupuesto fijado por la ley para configurar cada tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria principal.”

2.- Obligación tributaria de realizar pagos a cuenta. Se identifica con el pago de las retenciones, de los ingresos a cuenta y con el pago de los llamados pagos fraccionados. El ingreso de la retención es a cuenta de la obligación tributaria principal. (Ej.: retención del que paga el IRPF de otro sujeto para destinar esa retención a Hacienda Pública).

3.- Obligaciones tributarias accesorias (en relación con la obligación tributaria principal). Son las que van a dar lugar o se identifican con el pago de interés de demora y pago de los recargos. Se trata de una obligación accesoria porque surge a raíz de haberse dado una demora en el pago, no tendría sentido si no existiera la principal. Se trata también de una obligación independiente de la obligación principal porque nace de un presupuesto diferente, tienen fundamentos distintos, que en este caso es no pagar dentro del plazo.

Los recargos se pagan por el retraso en el pago, además del interés de la demora, aunque éste no siempre. (Recargo de apremio---es cuando la HP insta al particular a que pague la obligación principal)

4.- Obligaciones “tributarias” entre particulares. Son obligaciones que resultan de la repercusión del tributo y de la retención. Son obligaciones entre los particulares en las que no interviene la Hacienda Pública pero tienen trascendencia tributaria, es decir, posteriormente a la obligación entre ambos, para un sujeto habrá IVA repercutido y para otro IVA soportado. Ej.: comprar una coca cola, el del bar y tú.


b) de carácter formal.

Se encuentran en el art. 29 LGT, el punto primero establece: “Son obligaciones tributarias formales las que, sin tener carácter pecuniario, son impuestas por la normativa tributaria o aduanera a los obligados tributarios, deudores o no del tributo, y cuyo cumplimiento esta relacionado con el desarrollo de las actuaciones o procedimientos tributarios o aduaneros.

El punto segundo establece: “Además de las restantes que puedan legalmente se, los obligados tributarios deberán cumplir las siguientes obligaciones:…” Entre ellas se incluyen:

1.-Obligación de presentar declaraciones, autoliquidaciones y comunicaciones de datos. En las declaraciones hay que tener en cuenta lo dispuesto en el art. 22 LGT, que son las exenciones, ya que en ocasiones se está obligado a declarar pero no a pagar.

2.-Obligación de llevar y conservar libros de contabilidad y registros, entregar facturas...

3.-Obligación de expedir y entregar facturas o documentos sustitutivos y conservar facturas, documentos, justificantes que tengan relación con sus obligaciones tributarias.

4.-Obligación de facilitar la práctica de inspecciones y comprobaciones administrativas.


Obligaciones a cargo de la Administración es novedad del la LGT del 2003. Se encuentran de los Art. 30 al 33 de la LGT.

1º Obligación de efectuar las devoluciones propias de cada tributo (Art. 31 LGT). Del sueldo lo recibes todo menos lo retenido, que es a cuenta de la obligación futura. (Si pagas mas de lo que te toca sep devoluciones del IRPF o IVA).

2º Obligación de efectuar la devolución de ingresos indebidos (Art... 32 LGT), respecto de cantidades que nunca debieron ingresarse al ser indebidas. Sep: el contribuyente que es quien calcula la renta, se equivoca e ingresa más de lo debido.

3º Obligación de rembolsar el coste de las garantías (Art... 33 LGT) La ley te obliga a garantizar a la Administración que la deuda se va a pagar, entonces o la pagas y luego recurres, o la garantizas. Sep: si vas a un banco y éste te avala, por cada mes un 2% del aval bancario, y luego si tienes razón la Administración ha de devolverte ese dinero.

4º Obligación de efectuar el pago de intereses de demora en los casos en que proceda. Si la Administración no devuelve en el plazo señalado, ha de pagar un interés de demora.

Imposición de sanciones Ante la mala fe de no pagar por parte del contribuyente.

2. LA CONFIGURACIÓN JURÍDICA DEL TRIBUTO
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Existen tres teorías fundamentales sobre la configuración del tributo:

EL TRIBUTO COMO RELACIÓN DE PODER:

Teoría de la segunda mitad del siglo XIX. Según esta teoría, la relación que se establece entre el particular y la Administración con ocasión del tributo, no es una relación jurídica, sino una relación de poder. En esta relación de poder el Estado aparece dotado de supremacía y revestido de ciertas potestades administrativas para la obtención del ingreso.

EL TRIBUTO COMO RELACIÓN JURÍDICA OBLIGACIONAL.

Frente a la anterior, trata de dar a tributo una naturaleza jurídica. El tributo se define por la existencia de una obligación tributaria como vehículo jurídico para efectuar la prestación del particular.

LA TESIS DEL PROCEDIMIENTO DE IMPOSICIÓN.

Esta tesis entiende que lo que caracteriza y define al tributo es la existencia de un procedimiento de imposición, concebido como una serie de actos y situaciones que están orientadas a un fin común que es la obtención del ingreso.

4. RECAPITULACIÓN.

Ninguna de las dos últimas teorías definen exactamente el concepto de tributo, es una medida entre ambos: es obligación tributaria y es un procedimiento administrativo (desde el punto de vista procedimental).

3. LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA.



Es la obligación principal de todo sujeto pasivo, obligación que se identifica con el pago del tributo en sentido estricto.

El Art. 19 de la LGT dice “La obligación tributaria principal tiene por objeto el pago de la cuota tributaria”.

La cuota tributaria es la cantidad que hay que pagar por haber realizado el hecho imponible de acuerdo con la capacidad económica del sujeto. Es el elemento esencial de la deuda tributaria.

La obligación de pagar el tributo conlleva también la obligación de pagar otros tributos como el interés de demora, retención...

La deuda tributaria está integrada por la cuota tributaria que se considera el elemento esencial, y por otros componentes o elementos eventuales que no forman parte de concepto de deuda tributaria pero lo pueden contener, (interés de demora y recargo).

Deuda tributaria = cuota tributaria + (en su caso) interés de demora y/o recargas.

Estos elementos eventuales son el interés de demora y las recargas, y pueden concurrir en la cuota tributaria o no.


Características de la obligación tributaria principal

1.- Es una obligación LEGAL, su única fuente es la ley y ésta, determina el nacimiento de la obligación sólo por realización del hecho imponible. (Art.20.1ºLGT)

2.- Es una obligación de DERECHO PÚBLICO, su régimen jurídico lo establece la ley con independencia de la voluntad de las partes.

Es una obligación de derecho público ya que existe en la obligación de tributo un interés público (obtener ingresos para satisfacer gastos públicos). El interés público conllevará a que la administración tenga especiales facultades para hacer efectiva esta obligación (llegar a cobrar el tributo). Sep. Preferencia de la Hacienda Pública frente a otros acreedores del contribuyente.

3.- Es una obligación INDISPONIBLE, las partes no pueden alterar su régimen jurídico (Art. 17.4 LGT “Los elementos de la obligación tributaria no podrán ser altercados por actos o convenios de los particulares, que no producirán efectos ante la Administración, sin perjuicio de sus consecuencias jurídico- privadas.”

4.- Es una obligación DE DAR, consiste en entregar una suma de dinero a la Administración que es la acreedora del tributo.


4. EL HECHO IMPONIBLE.

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1. CONCEPTO Y FUNCIÓN DEL HECHO IMPONIBLE.

La norma que establece el tributo al igual que cualquier norma jurídica se estructura en: (a) presupuesto de hecho, y (b) consecuencia jurídica.

El presupuesto de hecho de la norma que establece el tributo es el hecho imponible. El art. 20.1 LGT establece “El hecho imponible es el presupuesto fijado por la ley para configurar cada tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria principal”.



Hay que tener en cuenta dos consideraciones:

1. El hecho imponible es el elemento que define cada tributo, es decir, el elemento que permite distinguir un tributo de otro, sin perjuicio de que todos los hechos imponibles tienen un carácter común: son indicativos de capacidad económica.

2. El hecho imponible es presupuesto jurídico de la sujeción al tributo, es decir, sólo si se realiza el hecho imponible existirá tributo.

Si el art. 20 LGT dice que la realización tiene como consecuencia el nacimiento de la obligación tributaria principal, es verdad, pero el hecho imponible es mucho más que esto, porque el hecho imponible justifica la existencia de las demás prestaciones que integran el tributo.


2. CARÁCTER NORMATIVO DEL HECHO IMPONIBLE.

El presupuesto de hecho viene fijado por la ley, tal y como se deriva del art. 20 LGT, es decir, está definido en la norma tributaria, tiene carácter normativo. De este carácter normativo se extraen dos consecuencias:

1. El hecho imponible tiene siempre naturaleza jurídica, es decir, es obvio que si el presupuesto de hecho lo define como la norma, sólo puede tener carácter jurídico. No siempre ha tenido este carácter, la Ley del ´63 decía que tenía una doble naturaleza jurídica o económica. Conclusión, que lo de doble naturaleza era la realidad previa para tener en cuenta a la hora de fijar el hecho imponible.

2. Existe la posibilidad de que el legislador, al definir el hecho imponible haya formulado una calificación autónoma para la materia tributaria, es decir, haya modificado alguno de los aspectos del hecho de la realidad sobre el que se basa o del instituto jurídico que toma como referencia.

Sep. El impuesto de actividades societarias, además de las……………………, también a efectos de dicha ley se considera sociedad la comunidad de bienes que realice actividades económicas o la copropiedad de un buque.
A efectos fiscales la renta de carácter ganancial derivada del trabajo de un cónyuge, en materia tributaria, el legislador no se ajusta a conceptos civiles, puede hacer recalificación de un concepto civil.

Se reputa a efectos fiscales para aplicar un tributo a una situación de hecho que la incluye en el tributo sobre una materia específica como el tributo de operaciones societarias que aparte de las sociedades incluye las comunidades de bienes.

El fundamento de esta recalificación de los conceptos es para adaptar las categorías jurídicas al ordenamiento jurídico tributario, porque el ordenamiento tributario tiene unas finalidades y unos principios distintos por ejemplo al Derecho Civil, y para ello adaptarlo y poder adaptarlo a los principios y fines del ordenamiento tributario. Pero sólo será posible si está justificado.

Ej.: los seguros de vida en civil no se incluyen en la herencia, en cambio en el impuesto de sucesiones sí.

Además, esta autonomía en la calificación supone que al aplicar la Ley Tributaria a un hecho, a un acto, o a un negocio, se tendrá que tener en cuenta la verdadera naturaleza jurídica, prescindiendo de la denominación que las partes hayan dado a dicho acto, hecho o negocio. Y además prescindiendo también de los vicios o defectos que puedan afectar a la validez y eficacia de los actos. (Ej.: en la cesión de solar a cambio de obra la verdadera naturaleza es la de una permuta.


3. ESTRUCTURA DEL HECHO IMPONIBLE

El hecho imponible se integra básicamente por dos elementos: el elemento
Objetivo y el elemento subjetivo.

El elemento objetivo es el hecho, acto, operación o situación que se describe en el hecho imponible y que resulta sujeto al tributo.

No debemos confundirlo con el objeto del tributo ya que éste es el elemento o hecho de la realidad que tiene una existencia previa a la definición del hecho imponible y sobre el que se hace recaer la carga tributaria por ser indicativo de capacidad económica.

Ej.: en el IRPF el hecho imponible es la obtención de la renta por la persona física (elemento subjetivo) durante el periodo impositivo. En cambio el objeto sería la renta.

Generalmente el objeto del tributo se incluye en el elemento objetivo pero no siempre es así. Hemos visto que en el IRPF el objeto (renta) se incluye en el hecho imponible (obtención de la renta); en cambio en el IVA, el elemento objetivo es la entrega de bienes y prestación de servicios mientras que el objeto es el consumo.

La diferencia es importante porque sobre un mismo objeto imponible pueden recaer varios tributos pero no sobre un mismo elemento objetivo.

El elemento subjetivo indica la conexión entre el elemento objetivo y la persona obligada al pago del tributo. En ocasiones se desprende de la definición del hecho imponible pero no siempre es así. Sep. En el IRPF sí que se desprende de la definición del hecho imponible pues es el ser preceptor de la renta; en cambio en el impuesto de trasmisiones patrimoniales (transmisión onerosa de bienes y derechos) el elemento subjetivo podría ser tanto el adquiérete como el trasmítete.

(Todas las cuestiones relativas al elemento subjetivo se estudiarán en el tema siguiente)

v Aspectos del elemento objetivo del hecho imponible

En el elemento objetivo del hecho imponible se pueden distinguir a su vez cuatro aspectos:

1.-Aspecto material: el propio hecho, acto o situación que se grava sin consideración de las circunstancias de espacio, tiempo o cuantía. Sep. En el IRPF sería la obtención de la renta sin consideración del periodo impositivo (tiempo) ni de la residencia (espacio).

2.-Aspecto espacial: indica el lugar de producción del hecho imponible. Es muy importante porque en derecho tributario se aplica el principio de territorialidad, así será determinante para saber si se trata de un impuesto que debe satisfacerse al Estado o alguna Comunidad Autónoma. Sep: el impuesto de sucesiones: muere un señor de nacionalidad francesa en Madrid y deja una herencia a favor de un francés residente en Francia compuesta por bienes sitos en Italia. ¿Se aplica la ley en España? ¿Cuándo se considera que el hecho imponible se ha realizado aquí? En este caso se tendría en cuenta la residencia habitual del causante y adquirente (dependiendo de para qué, uno u otro).

Como hemos apuntado un impuesto puede satisfacerse al Estado o a una Comunidad Autónoma. Así cuando se considera que el hecho imponible se ha realizado en España hay que ver si dicho impuesto está cedido a las Comunidades Autónomas. Los tributos cedidos pueden serlo en cuanto a su recaudación y en cuanto a la legislación de desarrollo.

De modo que en el aspecto espacial habría que ver qué criterios se aplican para determinar la normativa aplicable y a que Comunidades Autónomas le corresponde el rendimiento del tributo.

3.-Aspecto temporal: indica el momento de realización del hecho imponible, momento que se identifica con el nombre de devengo, momento que ese entiende que el hecho imponible se ha realizado íntegramente, sep. El IRPF el 31 de diciembre, ese momento es el que se tendrá en cuenta para aplicar la ley correspondiente. La fijación del momento del devengo tiene mucha importancia respecto a la normativa aplicable pues se aplicará la vigente en el momento del devengo.

Surge un problema de inseguridad jurídica respecto de los tributos periódicos que no surge con los tributos instantáneos.

Muy representativo es un ejemplo que señala la profesora: ella decide comprar un piso a plazos confiando en que podría beneficiarse de unas deducciones pero, antes de acabar el año la legislación cambia y se eliminan dichas deducciones de forma que al momento del devengo, dichas deducciones ya no existen y no se puede beneficiar de las mismas y en cambio ya ha asumido la deuda por la compra del piso.

4.-Aspecto cuantitativo: expresa la medida en que se realiza el hecho imponible: su cuantía, volumen o intensidad.

Así caben impuestas variables (IRPF, Impuesto Patrimonial) que dependen de la cuantía, volumen o intensidad del hecho imponible para su cuantificación; otros en cambio son impuestos fijos (Actos Jurídicos Documentados en la Transmisión de un título nobiliario) y su cuantía es siempre la misma.





5. EL DEVENGO DEL TRIBUTO.

Coincidiría con el aspecto temporal.

Viene definido en el artículo 21.1 párrafo primero de la LGT: “El devengo es el momento en el que se entiende realizado el hecho imponible y en el que se produce el nacimiento de la obligación tributaria principal.”

Se trata de una definición nueva introducida por la ley del 2003, en el código anterior no venía definido, aunque si que lo consideraba un elemento esencial del tributo y por lo tanto protegido mediante reserva de ley. (La reserva de ley en este ámbito sólo cubre los elementos considerados esenciales).

Los efectos del momento del devengo son tres:

1) El devengo determina el nacimiento de la obligación tributaria principal. Tal y como informa la definición, el momento del devengo es el momento en que nace la obligación tributaria principal.

2) El devengo también determina las circunstancias relevantes para la configuración de la obligación tributaria principal.
Ej.: En el IRPF existen deducciones por tener a cargo a hijos menores de 18 años. Dado que el momento del devengo en este impuesto es el 31 de diciembre, si el menor cumple los dieciocho años antes del 31 de diciembre, no se aplica la deducción para ese periodo impositivo.

3) El devengo determina el régimen jurídico aplicable, que será el vigente en el momento del devengo.


En materia tributaria es importante distinguir entre:

· El devengo de la obligación. El art. 21.2 “La ley propia de cada tributo podrá establecer la exigibilidad de la cantidad a ingresar en un momento distinto al del devengo del tributo.”, es decir, que se haya devengado la obligación tributaria no significa que la obligación sea exigible en ese mismo momento, puede que exista pero que todavía no sea exigible.
· Exigibilidad de la obligación. Momento en que la Administración puede requerirnos para que paguemos. Sep. La obligación existe desde el 31 de diciembre pero no es exigible hasta junio/julio.



LA EXENCION TRIBUTARIA

1. Concepto de exención y efectos

Se define en el art. 22 LGT: son supuestos de exención aquellos en que a pesar de realizarse el hecho imponible la ley exime del cumplimiento de la OTP.

Existen dos teorías sobre lo que es la exención realmente:
a) Tradicional: según esta teoría la exención es una negación del tributo. La exención es una negación del tributo. La exención tiene el efecto de anular los efectos normales derivados del hecho imponible. Supone una excepción. Para explicar el efecto de la exención:
i. La norma que define el hecho imponible tiene como efecto el nacimiento de la OTP
ii. La norma de exención tiene como efecto el anular los efectos del hecho imponible.
b) Actual: explica la exención como una modalidad del tributo. La exención no se limita a anular los efectos del hecho imponible sino que es una de las modalidades en las que este puede llevarse a cabo.

El devengo determina otras dos cosas:
a) Determina también las circunstancias relevantes para la configuración de la OT. Estas circunstancias pueden cambiar a lo largo del año, las circunstancias que se tienen en cuenta a la hora de liquidar el impuesto son las circunstancias que se tienen, que se dan el 31 de diciembre. Existen excepciones que deben estar señaladas por la ley como por ejemplo el hijo que se tiene a cargo.
b) El momento determinado y el régimen jco. Aplicable. Se va a aplicar la normativa a la fecha de devengo aunque tratándose de tributos periódicos durante el periodo impositivo hubiese existido otra normativa.