TEMARIO V

a. La motivación: otro de los requisitos objetivos de la comprobación de valores es la motivación. La valoración de la administración pública tiene que estar suficientemente motivada. Ello exige que la administración justifique el resultado de la valoración, es decir, que explique como se ha realizado, que medios ha empleado, el por qué de esos medios… explicar de manera que el contribuyente lo pueda entender. Si falta motivación se anula la comprobación de valores.

a) Requisitos formales: la comprobación de valores se tiene que notificar en forma, es decir, debe cumplir todos los requisitos formales de la notificación tributaria. Si el contribuyente no está de acuerdo con la comprobación de valores puede impugnarla utilizando diferentes vías o recursos que dependen de lo que quiera recurrir o impugnar:
a. Recurrir por defectos formales: existen dos recursos:
i. Recurso de reposición: es potestativo, se interpone ante el mismo órgano que hizo la valoración.
ii. Reclamación económico – administrativa ante el tribunal económico – administrativo regional (TEAR), es la más habitual. El TEAR cuando analiza no va a decidir si la valoración que ha realizado la administración es justa o no, no se va a pronunciar sobre la cuantía, únicamente se va a pronunciar sobre si se cumplen los requisitos formales y por lo tanto, la valoración formalmente está bien hecha.
b. Recurrir por aspectos sustanciales: el recurso es la tasación pericial contradictoria (TPC), se define en el art. 57.2, la tasación podrá utilizarse para confirmar o corregir las valoraciones resultantes de la aplicación de los medios del art. 57.1. Es una forma de valorar que solamente se puede utilizar en corrección de las medidas del art. 57.

Es un método para valorar los bienes que solo se puede utilizar en la fase de recurso o reclamación contra la comprobación de valores y solamente se puede utilizar cuando la pida el contribuyente.

En la TPC vamos a tener una tasación de un perito de la administración, al contribuyente se le da un plazo para que nombre un perito para que realice una segunda comprobación. Se confrontan estas dos operaciones, si la diferencia de las tasaciones no supera el 10% sería definitiva la valoración del perito particular y finalizaría el proyecto. Si la diferencia es menor se nombra un tercer perito independiente que se nombra de las listas que facilitan los colegios profesionales que será pagado por el que “no tiene razón”, es decir, si se acerca a lo que decía la administración pagará el contribuyente y viceversa, esta tasación es definitiva.

En la practica se impugna por reclamación económico – administrativa ante el TEAR y pedir subsidiariamente una TPC. Se combinan ambas vías de recurso e incluso puede llegar a renunciar a la tasación.

TEMA 5 LAS FUNCIONES Y PROCEDIMIENTOS DE INVESTIGACION

0. Introducción.

La función de inspección: las actividades que se ejercen en ejercicio de esta función siguen siendo esencialmente de control pero en ocasiones son funciones puramente de gestión.

Características generales de la función inspectora:
a) Combina actividad probatoria sobre hechos y de aplicación de normas jurídicas. El fin de la actividad inspectora consiste en la búsqueda de la verdad y en la obtención de pruebas suficientes para aplicar el tributo. La actividad de inspección va a consistir en regularizar la situación tributaria del sujeto. Con hechos más las pruebas de esos hechos se aplica la norma tributaria para liquidar el tributo.
b) La actividad inspectora se caracteriza porque se desarrolla a través de un procedimiento administrativo contradictorio (que es el propio procedimiento de inspección). En este procedimiento no solamente va a intervenir la administración que ejerce sus potestades sino que también el particular ejerce sus derechos cumpliendo con sus obligaciones y deberes. Cada una de las partes (administración y contribuyente) va a intentar convencer a la otra parte de los hechos y datos que cada uno afirma.
c) La actividad es eventual, es decir, no existe inspección de todos los tributos, puede producirse o no.
d) El contenido es concreto, que puede tener la actividad inspectora en general, a el se refiere el art. 141: la actividad inspectora va a consistir en:
a. La investigación de supuestos de hechos para el descubrimiento de los que sean ignorados por la administración.
b. La comprobación de la veracidad y exactitud de las declaraciones.
c. Se incluyen la realización de actuaciones de obtención de información.
d. La comprobación del valor de los derechos, etc.
e. La comprobación del cumplimiento de los requisitos para obtener beneficios fiscales o devoluciones tributarias.
f. La información a los obligados tributarios sobre sus derechos y obligaciones: en principio el inspector tiene obligación de informar al contribuyente sobre sus derechos y obligaciones.
g. La practica de liquidaciones tributarias.
h. Las actuaciones de comprobación limitada.
i. El asesoramiento e informe a órganos de la administración.

1. Comprobación e investigación

Son las típicas y el objeto es verificar el adecuado cumplimiento de las obligaciones tributarias y en su caso regularizar la situación del contribuyente. Orientadas a descubrir los hechos y obtener las pruebas. En el ejercicio de estas actuaciones hay que diferenciar la comprobación de la investigación ya que verifica la veracidad de la comprobación, comprueba lo declarado y además investiga hechos o elementos no declarados.

Las facultades / potestades de la inspección (art. 142):
a) La inspección puede examinar la documentación con trascendencia tributaria, en concreto, cualquier documento, libros, registros, contabilidad, ficheros… e incluso correspondencia con trascendencia tributaria.
b) La facultad de inspeccionar bienes, elementos y explotaciones.
c) Requerir al obligado tributario cualquier información que sea necesaria para la cuantificación del tributo.
d) La facultad de entrada y reconocimiento de fincas: puede entrar en fincas, locales de negocios y en cualquier lugar donde:
a. Se desarrollen actividades gravadas.
b. Existan bienes sujetos a gravamen.
c. Se realicen presupuestos de OT.
d. Exista alguna prueba de que afecte a la OT.

La inspección puede presentarse sin previo aviso en cualquiera de estos lugares siempre que sea jornada laboral. El inspector necesita autorización del superior jerárquico (inspector jefe). Si el lugar donde quiere entrar es el domicilio de la persona física o jurídica el contribuyente se puede negar a que entre si no tiene autorización judicial. Hay que permitir siempre la entrada en los lugares donde esté la contabilidad.

El alcance de las actuaciones de investigación y comprobación según se desprende del art. 148: las actividades pueden tener un alcance general o parcial. Tendrán un alcance parcial cuando no afecten a la totalidad de los elementos de la OT en el periodo objeto de comprobación. En los demás casos las actuaciones tendrán alcance general, es decir, no está limitado sino que se comprueban todos los elementos de la OT. Normalmente está limitado a un ejercicio.

La ley dice que los actos que se inicien con alcance parcial podrán derivar en generales y viceversa. El contribuyente tiene derecho a solicitar que las actividades de carácter parcial se ejerzan con carácter general.

2. Las funciones inspectoras de obtención de información

Pueden tener un doble objeto:
a) Completar los datos o informar de un sujeto que esta siendo inspeccionado (accesoria).
b) Para descubrir datos con trascendencia tributaria para terceros (entidad propia).
Estas actividades de obtención de información pueden ser:
- Accesorias de una actuación de comprobación e investigación.
- Independiente o con una entidad propia.
Esta información se puede obtener de dos modos:
a) Información directa: cuando la inspección realiza las actuaciones de comprobación e investigación. Se considera que el particular no suministra la información sino que simplemente “soporta” la investigación.
b) Información suministrada: por el mismo sujeto pasivo o por terceros en cumplimiento de un deber de información que puede ser a su vez, un deber general impuesto normativamente o puede ser un deber de formación especifico en representación a un requerimiento de la administración.
El objeto de la información en general puede ser:
- Datos propios.
- Datos referenciados: datos que tienen relevancia para terceros.
Este deber general de información tiene algunos límites:
a) Secreto profesional, se considera que alcanzaría solamente a datos estrictamente personales pero nunca a datos económicos.
b) Derecho a la intimidad pero alcanza a los datos puramente personales y no a los profesionales.
c) El secreto de las comunicaciones o de la correspondencia.
d) El secreto del protocolo notarial: alcanza solamente a datos personales o familiares que declaran derecho al honor o a la intimidad.
Serian nulas las pruebas obtenidas con violación de los derechos fundamentales.

3. El procedimiento de inspección tributario

Sujetos

a) Órganos de inspección: en el procedimiento intervienen básicamente los inspectores y subinspectores:
a. Tienen la consideración de agentes de la autoridad, es importante a efectos de la posible negatividad del contribuyente.
b. Cuentan con el auxilio de las autoridades públicas en el ejercicio de sus funciones.
c. Sujetos a un deber de sigilo y secreto profesional respecto de los datos que conozcan.
d. Deben sujetar su actuación a los principios constitucionales.
b) Obligados tributarios: sujeto pasivo, sucesor de la deuda tributaria, retenedor (cualquier obligado tributario). Los obligados:
a. Tienen el deber general de colaborar con la inspección.
b. El obligado que es requerido para que se persone tiene la obligación para personarse, pero puede realizarla a través de representante. La LGT dice que si se justifica suficientemente la inspección puede exigir que acuda el obligado tributario.
Los derechos y garantías:
a. Ser informado del inicio del procedimiento y ser informado de sus derechos y obligaciones en el procedimiento.
b. Se cumplan los plazos: el plazo máximo de 12 meses del procedimiento de inspección.
c. La inspección de carácter parcial tenga un carácter general que puede solicitar el contribuyente.
d. Los contribuyentes en general tienen derecho a conocer los criterios generales que informan cada año el plan general de inspección: planificación de las actuaciones de la inspección a nivel nacional (documento de la administración reservado pero deben hacerse públicos los criterios generales que se han seguido porque elabora el plan, la publicidad tiene dos finalidades:
i. Se ha realizado con criterios objetivos.
ii. Evitar desvíos de poder.

Desarrollo de las actividades de inspección

El procedimiento de inspección se desarrolla en tres fases:

a) Iniciación: la ley prevé dos sistemas:
a. De oficio por la inspección: a su vez pede producirse de dos maneras:
i. Como consecuencia de los planes de inspección (forma normal).
ii. Sin sujeción a un plan previo de inspección, en este caso se requiere autorización escrita y motivada del inspector jefe (forma excepcional).
La iniciación de oficio puede traer causa de una denuncia publica, normalmente es la segunda opción, una denuncia publica es la comunicación de datos (con trascendencia tributaria) realizada voluntariamente por una persona. La denuncia publica puede dar lugar al inicio del procedimiento o no. El denunciante no es parte del procedimiento, no es interesado y por lo tanto no se le va a informar y no tiene derecho a recurrir.
b. A solicitud del obligado: puede solicitar a la administración que se inicie una inspección pero no existe obligación de iniciar el procedimiento. La posibilidad que debe atender la inspección es que si se ha iniciado una inspección de alcance parcial se puede exigir que la inspección tenga alcance general. Iniciando el procedimiento de una de estas dos formas, materialmente las actuaciones inspectoras se inician:
i. La comunicación al interesado de la iniciación del proceso.
ii. Sin previo aviso personándose el inspector en las dependencias del obligado tributario: empresa, instalaciones del sujeto…
c. El desarrollo del procedimiento de inspección:
i. Lugar: a ello se refiere el art. 151 donde se establece una regla general: las actividades inspectoras podrán desarrollarse indistintamente en los siguientes lugares:
1. En el domicilio fiscal del sujeto investigado o en el domicilio o despacho de su representante.
2. Lugar de realización de las actividades gravadas.
3. Donde exista alguna prueba del HI.
4. En las propias oficinas de la administración.
El inspector es quien decide donde se va a llevar a cabo la inspección. Como regla especial el art. 151.3 se refiere a donde deben examinarse los libros y la operación contable. El examen deberá hacerse en el domicilio, local o despacho del obligado tributario en presencia del mismo o de la persona que el designe con consentimiento del obligado se puede inspeccionar en instalaciones de la administración, no se puede negar el inspeccionado o expedir copias. Hay que tener en cuenta la posibilidad de que en el desarrollo del procedimiento inspector se pueden adoptar medidas cautelares para evitar la desaparición o alteración de la contabilidad.
ii. Tiempo actuaciones:
1. Horario: art. 152: si las actuaciones se desarrollan en las oficinas del obligado se desarrollaran durante el horario de la jornada laboral del sujeto pasivo. Si se desarrollan en las propias oficinas de la inspección se desarrollaran en el horario de apertura al público de esa oficina. Se prevé como regla especial que cuando las circunstancias lo exijan se podrá actuar fuera de los días y horas señaladas. Cabe pacto entre obligado e inspector.
2. Plazo:
a. Regla general: las actividades no podrán durar más de doce meses desde la notificación del inicio de esas actuaciones considerando que la última actuación del procedimiento es la notificación del acto administrativo que cierra el procedimiento.
b. Regla especial: se admite la prorroga de 12 meses por un máximo de doce meses más. Las circunstancias en las que puede prorrogarse son:
i. Cuando las actuaciones revistan especial complejidad. El reglamento concreta aquellas circunstancias en las que se considera que existe especial complejidad.
ii. Cuando se descubra que el contribuyente ha ocultado alguna actividad empresarial o profesional que realice.
Para el computo de este plazo de 12 a 24 meses cabe hablar de interrupción, si se interrumpiese el plazo, éste no caducaría a los 24 meses. Se podría continuar más allá de ese plazo pero se producen los siguientes efectos:
1. No se considera interrumpida la prescripción por la iniciación de ese procedimiento
2. Los ingresos realizados por el obligado desde el inicio del procedimiento tendrán el carácter de voluntarios (ingreso sin requerimiento por el que desaparece la posibilidad de sanción).
3. No se exigirán intereses de demora desde la fecha de interrupción del plazo ya que el retraso es imputable a la administración.
¿Qué conducta del contribuyente se califica como resistencia y obstrucción a la actividad inspectora? Las conductas son sancionables independientemente, es decir, son infracciones independientes o se considera una circunstancia que agrava la sanción impuesta por haber dejado de ingresar. Regulado en el 41 del reglamento general de inspección:
a. Cualquier conducta dirigida a evitar, impedir o entorpecer la actuación inspectora.
b. La incomparecencia reiterada del obligado tributario sin causa justificada.
c. La resistencia a exhibir la documentación obligatoria.
d. La negativa a exhibir datos o a facilitar el reconocimiento de locales, maquinas o explotaciones relacionada con el HI.
e. Las coacciones o la falta de debida colaboración.
b) Aunque es la tercera fase, la segunda se encontrará diluida en el procedimiento, es la terminación del procedimiento. A ella se refiere el art 150: se entenderá que las actividades finalizan en la fecha en que se notifique el acto administrativo que resulte de los mismos (el acta)

4. La documentación de las actuaciones inspectoras

Según el art 143 las actividades inspectoras se documentan en cuatro tipos distintos de documentos:
a) Comunicaciones: son documentos mediante los cuales la inspección se comunica / relaciona con los particulares. Normalmente se utilizan para dos cosas
a. Poner en conocimientos del obligado hechos o circunstancias que le afectan.
b. Para hacer requerimientos a cualquier persona
Las comunicaciones se tienen que realizar en forma.
b) Informes: son preceptivos, es decir, los exige la normativa la normativa tributaria en determinados supuestos.
c) Diligencias: son documentos que extiende la inspección para hacer constar cualquier hecho relevante que se produce de la inspección o cualquier manifestación de las personas que intervienen. La diligencia debe ser firmada por el inspector y por el obligado tributario o su representante. Son documentos públicos que tienen eficacia probatoria respecto de los hechos que recogen.
d) Actas: es el documento más importante. Son documentos públicos donde se recoge el resultado de las actuaciones de comprobación e investigación y donde en su caso, se proponen la regularización de la situación tributaria del sujeto. Contenido (art.145):
a. Se debe identificar a la persona con la que se extiende el acta y el carácter con el que comparezca.
b. Se debe recoger los elementos esenciales del HI que se atribuye al obligado y los fundamentos de derecho en los que se basa la regularización.
c. La regularización de la situación tributaria será consecuente de los hechos que se hayan conocido mediante la inspección y propuesta de liquidación.
d. La conformidad o disconformidad.
e. La identificación del funcionario y las circunstancias del lugar y tiempo: donde se extiende el acto y con que fecha.
f. Opinión del inspector sobre la existencia o no de infracciones tributarias.
g. La tramitación a seguir como consecuencia de esa acta.
Efecto fundamental: constituyen prueba de los hechos que reflejan y se presumen ciertos porque los obligados si los aceptan.

Clases de actas:
o Actas con acuerdo: el art. 155 se refiere a ellas. Permiten a la administración fijar mediante acuerdo con el obligado tributario determinados aspectos inciertos pero relevantes y necesarios para la regularización de la situación tributaria del sujeto inspeccionado. Su objetivo es reducir los conflictos entre administraciones y contribuyentes, que no hayan tantas reclamaciones e impugnaciones consiguiendo además así una mayor seguridad jurídica. La circunstancia, el presupuesto que va a legitimar su utilización en general será cuando exista una situación de deuda o incertidumbre que no puede ser resuelta con la normal diligencia. En concreto se habla de tres supuestos:
· Cuando deba aplicarse un concepto jurídico indeterminado.
· Cuando exista una duda sobre los hechos que determinan la aplicación de la normativa.
· Cuando sea preciso realizar estimaciones o valoraciones.
En cualquier caso el acta con acuerdo va a ser una facultad discrecional de la administración, de la inspección. Los requisitos para que pueda extenderse un acta con acuerdo son:
· La constitución de garantía por parte del obligado para asegurar el cobro de las cantidades que pueden derivarse del acto.
· Se autorice por el inspector jefe.
Los efectos de un acta por acuerdo han de ser tanto para el contribuyente como para la administración:
§ A favor del contribuyente: la firma del acta lleva consigo una reducción del 50% de las sanciones económicas derivadas del acto.
§ En contraprestación se exige al contribuyente que renuncie a la tramitación separada del procedimiento sancionador (se aplican los principios del derecho penal). El mismo inspector que esta tramitando la inspección va a calificar e imponer la sanción de ese mismo procedimiento.
§ El acta supone además la renuncia del contribuyente a la impugnación de la liquidación y de la sanción. La única posibilidad de recurrir que cabrá es si la liquidación o sanción adolece de un vicio de nulidad de pleno derecho.
§ Permite a la administración cobrar de forma segura en inmediata el importe de la deuda y de la sanción que están garantizadas y son prácticamente irrecurribles
La tramitación: sigue a la firma del acta, firmada el acta con acuerdo se abre un plazo de 10 días para que el inspector jefe se pronuncie sobre la propuesta de liquidación y sanción. El inspector jefe únicamente puede corregir la liquidación o sanción si hay errores materiales (de cálculo). Transcurridos esos 10 días, puede ser que se haya modificado la liquidación si hay algún error y si no hay error pasados los diez días se entiende confirmada la liquidación o sanción que se recoge en el acto con acuerdo. La ley 36/2006 de prevención del fraude modifica el 155.5 de actas con acuerdo para permitir que se solicite aplazamiento o fraccionamiento de la deuda. La idea es facilitar al contribuyente.
o Actas de conformidad: se definen en el art. 156 cuando el obligado tributario manifieste su conformidad con la propuesta de regularización que formule la inspección, las actas sonde conformidad. Efectos:
§ La firma del acta lleva consigo una reducción del 30% de las sanciones pecuniarias que resulten del acta. Si no impugna la liquidación y pago sin solicitar aplazamiento se aplica una reducción adicional sobre el 25% del importe reducido, es decir, en total el 47,5% (30% más 25% del 30%).
§ Los hechos a los que el obligado presta su conformidad se presumen ciertos y solo podrán rectificarse mediante prueba de haber incurrido en error de hecho.
§ La conformidad del obligado supone que este acepta los hechos pero no queda vinculado por la propuesta de regularización. En el plazo de 30 días desde que se forma el acto se puede impugnar o discutir la calificación jurídica de los hechos, la aplicación de las normas jurídicas o la calificación de unos hechos como infracción… el expediente se tramita como de disconformidad. La tramitación que sigue es semejante a la del acta con acuerdo, se eleva, una vez firmada, al inspector jefe que tiene un mes para pronunciarse, se entrega también al contribuyente. El inspector jefe puede hacer dos cosas:
o No se pronuncia. En un mes se entiende confirmada la propuesta de liquidación que se recoge en el acta y se abre el plazo para el ingreso (se trata de un supuesto de notificación fáctica).
o Notifique un acuerdo (dentro del plazo del mes) con alguno de los siguientes contenidos:
· Confirma la propuesta (lo normal es no decir nada).
· Rectifica los errores materiales de la liquidación. En este caso giraría una nueva liquidación
· El inspector jefe ordene que se completen las actuaciones (máximo de tres meses).
· Estimar que el actuario ha incurrido en error en la apreciación de los hechos que en la aplicación de las normas jurídicas. Se da audiencia al interesado para que alegue lo que estime conveniente.
o Actas de disconformidad (art. 157.2): son las que se extienden cuando el obligado tributario o su representación se niegan a suscribir el acta o manifiestan su disconformidad a la propuesta de regularización. Se caracterizan porque deben acompañarse de un informe que justifique porque el contribuyente no quiere / se niega a prestar su conformidad al acta. La tramitación: el acta se remite al inspector jefe que dará audiencia al interesado una vez oído, el inspector jefe decide y puede decidir dos cosas:
· Acordar que se completen las actuaciones.
· Simplemente dictar la liquidación y notificarla al contribuyente.
Se diferencia entre actas previas y actas definitivas. Se regulan actualmente en el registro de inspección:
o Actas previas: se extienden cuando no puede proponerse la regularización total de la situación tributaria del obligado. Solamente se han comprobado ciertos elementos del HI. No se puede proponer la regularización completa del obligado porque no se ha comprobado. Se ese acta llevara una liquidación, la liquidación sería provisional.
o Actas definitivas: las actuaciones de comprobación e investigación que se han realizado permiten efectuar una propuesta de regularización completa. El acta si llevase una liquidación sería definitiva también.

5. Aspectos procedimentales del conflicto en la aplicación de la norma tributaria

Art. 15: conflicto en la aplicación de la norma tributaria. Si en el curso de un procedimiento de inspección el inspector puede declarar el conflicto en el curso de ese procedimiento o es necesario un procedimiento a parte. La solución esta en los artículos 15.2 y 159, en el 15.2 para que la administración pueda declarar un conflicto será necesario previo informe favorable de la comisión consultiva a la que se refiere el art. 159. El inspector no va a poder declarar, no tiene la decisión ya que depende de la comisión. Si la comisión dicta informe favorable: ha habido fraude, de lo contrario no lo ha habido diga lo que diga el inspector y no se abre un proceso aparte ya que la calificación de fraude se va a realizar en el mismo procedimiento. Es una garantía ya que decide otro órgano que no está contaminado por la inspección pero hay que tener en cuenta que la comisión está formada por dos personas de la dirección general de tributos y dos personas de la administración actuante. Se trata de una garantía limitada porque decide la misma inspección.